Üniversitelerle İlgili İşlemlerde Damga Vergisi-III

Yazar: Ahmet EROL*

Yaklaşım / Kasım 2013 / Sayı: 251

F- VAKIF ÜNİVERSİTESİNE BAĞLI HASTANENİN YEMEK, TEMİZLİK, GÜVENLİK VB. İHTİYAÇLARININ TEMİNİ İÇİN HİZMET VEREN FİRMALARA YAPACAĞI ÖDEMELER NEDENİYLE DÜZENLEDİĞİ KÂĞITLARIN DAMGA VERGİSİ

2547 sayılı Yüksek Öğretim Kanunu’nun 56. maddesinin 3708 sayılı Kanunla değişen (b) fıkrasında, üniversiteler ve yüksek teknoloji enstitülerinin, genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına tanınan mali muafiyetler, istisnalar ve diğer mali kolaylıklardan aynen yararlanacakları; Ek 7. maddesinde de vakıflarca kurulacak yükseköğretim kurumlarının, bu Kanun’un 56. maddesinde yer alan mali kolaylıklardan, muafiyetlerden ve istisnalardan aynen istifade edecekleri belirtilmiştir. Ancak, damga vergisi konusunda özel hukuk niteliğindeki 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 8. madde hükmüne göre damga vergisi uygulaması bakımından vakıf üniversitelerinin resmi daire kapsamında değerlendirilmesi olanaklı değildir. Resmi daire kapsamında değerlendirilmeyen vakıf üniversitelerine ait Eğitim ve Araştırma Hastanelerinin yemek, temizlik, güvenlik vb. ihtiyaçlarının temini için hizmet veren firmalara yapacağı ödemeler nedeniyle düzenlediği kâğıtların damga vergisine tabi tutulmaması gerekir.

G- ÖĞRETİM ELEMANLARININ YURT İÇİ VE YURT DIŞINA EĞİTİM AMACIYLA GÖNDERİLMESİ NEDENİYLE İLGİLİLER ADINA DÜZENLENEN KAMU PERSONELİNE MAHSUS YÜKLENME SENEDİ İLE MUTEBER İMZALI MÜTESELSİL KEFALET SENEDİNİN DAMGA VERGİSİNDEN İSTİSNA OLUP OLMADIĞI

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, bu Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; 9. maddesinde, bu Kanun’a ekli (2) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisinden müstesna olduğu; (2) sayılı tablonun “II-Öğrenciler ve Askerlerle İlgili Kâğıtlar” başlıklı bölümünün 1. fıkrasında, “Çıraklık ve Meslek Eğitimi Kanunu” kapsamındaki çıraklık sözleşmeleri ile öğrenim kredisi ve burs almak, öğrenci yurduna girmek ve öğrenim, staj, ihtisas ve benzeri gayelerle öğrencilerle velileri tarafından okul ve yurt idarelerine veya ilgili kuruluşlara verilen taahhütnameler ve bunlarla ilgili kefaletnamelerin damga vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmıştır.

Buna göre, öğretim üyesi yetiştirme programı kapsamında üniversitelerin veya YÖK’ün öğretim elemanlarını yurtiçi ve yurtdışına eğitim amacıyla göndermesi nedeniyle ilgililer adına düzenlenen kamu personeline mahsus yüklenme senedi ile muteber imzalı müteselsil kefalet senedinin, Damga Vergisi Kanunu’na ekli (2) sayılı tablonun II/1 fıkrası uyarınca damga vergisine tabi tutulmaması gerekir.

H- ARAŞTIRMA GÖREVLİSİNİN BAŞKA BİR ÜNİVERSİTEDE YAPACAĞI YÜKSEK LİSANS İÇİN BAĞLI OLDUĞU ÜNİVERSİTEYE VERECEĞİ KEFALET SENEDİNİN DAMGA VERGİSİNE TABİ OLMADIĞI

88 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, bu Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; bu Kanun’daki kâğıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edebilecek belgeler ile elektronik imza kullanmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade edeceği; 3. maddesinde damga vergisi mükellefinin kâğıtları imzalayanlar olduğu; 9. maddesinde, Kanun’a ekli (2) sayılı tabloda yazılı kâğıtların vergiden istisna olduğu hükme bağlanmıştır.

Anılan Kanun’a ekli (2) sayılı tablonun “II- Öğrenciler ve Askerlerle İlgili Kâğıtlar” başlıklı bölümünün (1) numaralı fıkrasında; “Çıraklık ve Meslek Eğitimi Kanunu kapsamındaki çıraklık sözleşmeleri ile öğrenim kredisi ve burs almak, öğrenci yurduna girmek ve öğrenim, staj, ihtisas ve benzeri gayelerle öğrencilerle velileri tarafından okul ve yurt idarelerine veya ilgili kuruluşlara verilen taahhütnameler ve bunlarla ilgili kefaletnameler”in damga vergisinden istisna olduğu hükmüne yer verilmiştir.

Buna göre, gerek yurt içinde, gerekse yurt dışında öğrenim, staj, ihtisas, kurs, mesleki araştırma, yüksek lisans yapma ve benzeri gayelerle gerek öğrenciler ve velileri, gerekse ilgili kişiler tarafından okul idareleri veya okul idareleri dışında kalan diğer kuruluşlara verilmek üzere düzenlenecek olan taahhütnameler ve bunlarla ilgili kefaletnameler damga vergisinden istisna olduğundan, başka bir üniversitede yapılacak yüksek lisans eğitimi nedeniyle bağlı olunan üniversiteye verilecek kefalet senedinin damga vergisine tabi tutulmaması gerekir.

İ- ÜNİVERSİTE TARAFINDAN YURT DIŞINDAN ALINAN MAL VE HİZMET NEDENİYLE YURT DIŞINDAKİ FİRMAYA YAPILAN ÖDEMELERE İLİŞKİN DÜZENLENEN KÂĞITLARIN DAMGA VERGİSİNE TABİ OLUP OLMADIĞI

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, bu Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; 3. maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kâğıtları imza edenler olduğu, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kâğıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği; 8. maddesinde, bu Kanun’da yazılı resmi daireden maksadın, genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu, bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı; 19. maddesinde, genel ve özel bütçeli dairelerle il özel idareleri ve belediyeler, bankalar, iktisadi kamu teşekkülleri ile bunların iştirakleri ve müesseseleri ve benzeri teşekkül, iştirak ve müesseselerin ödemelerinde kullanılan ve nispi vergiye tabi bulunan makbuzlarla bu mahiyetteki kâğıtlara ait vergilerin, bu ödemelerin yapılması, avans suretiyle ödemelerde avansın itası sırasında ilgili daire ve müesseseler tarafından istihkaktan kesinti yapılması şekliyle tahsil edileceği hükme bağlanmıştır.

Mezkur Kanun’a ekli (1) sayılı tablonun “IV. Makbuzlar ve Diğer Kâğıtlar” başlıklı bölümünün 1/a fıkrasında, resmi daireler tarafından yapılan mal ve hizmet alımlarına ilişkin ödemeler (avans olarak yapılanlar dahil) nedeniyle, kişiler tarafından resmi dairelere verilen ve belli parayı ihtiva eden makbuz ve ibra senetleri ile bu ödemelerin resmi daireler nam ve hesabına, kişiler adına açılmış veya açılacak hesaplara nakledilmesini veya emir ve havalelerine tediyesini temin eden kâğıtların damga vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır. 2009/15725 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 01.01.2010 tarihinden geçerli olmak üzere Kanun’a ekli (1) sayılı tablonun IV/1-a fıkrasındaki kâğıtlar için damga vergisi oranı binde 8,25 olarak belirlenmiştir.

Üniversitelerin ihtiyaçlarını temin etmek için yurtdışından satın alınan mal ve hizmetler nedeniyle üniversiteler tarafından yapılan ödemelere ilişkin düzenlenen kâğıtların, 488 sayılı Kanun’a ekli (1) sayılı tablonun IV/1-a fıkrası gereğince binde 8,25 nispetinde damga vergisine tabi tutulması gerekir.

J- VAKIF ÜNİVERSİTESİ İLE KİŞİLER ARASINDA DÜZENLENEN SÖZLEŞMELERDE DAMGA VERGİSİ MÜKELLEFİYETİ

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, bu Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; 3. maddesinde, damga vergisi mükellefinin kâğıtları imza edenler olduğu ve resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemler nedeniyle düzenlenen kâğıtların damga vergisinin kişiler tarafından ödeneceği; 8. maddesinde, bu Kanun’da yazılı resmi daireden maksadın genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köylerin olduğu; 24. maddesinin ikinci fıkrasında, birden fazla kişi tarafından imza edilen kâğıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu olduğu, bunlar arasında vergiden müstesna olanların bulunması damga vergisinin noksan ödenmesini gerektirmediği, damga vergisinden muaf kuruluşlarca kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen ve sadece bu kurumların imzasını taşıyan kâğıtlara ait verginin tamamının kişiler tarafından ödeneceği, ancak bu kâğıtlara ait verginin hiç ödenmemesi veya noksan ödenmesi halinde vergi ve cezanın tamamından kişilerle birlikte kurumların müteselsilen sorumlu olduğu hükümlerine yer verilmiştir.

Öte yandan, 2547 sayılı Yükseköğretim Kanunu’nun 56. maddesinin 3708 sayılı Kanunla değişen (b) fıkrasında, üniversiteler ve yüksek teknoloji enstitüleri, genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına tanınan mali muafiyetler/istisnalar ve diğer mali kolaylıklardan aynen yararlanacağı, Ek 7. maddesinde ise, vakıflarca kurulacak yüksek öğretim kurumlarının, bu Kanun’un 56. maddesinde yer alan mali kolaylıklardan, muafiyetlerden ve istisnalardan aynen istifade edecekleri hükümlerine yer verilmiştir.

Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, vakıf üniversitesi olarak kurulan ve 2547 sayılı Kanun uyarınca muafiyeti bulunan üniversiteler ile kişiler arasında düzenlenen kiralama sözleşmelerine ait damga vergisinin kişiler tarafından ödenmesi gerekmekte olup, bu kâğıtlara ait verginin ödenmemesi veya noksan ödenmesi halinde ise üniversitelerin müteselsil sorumluluğu bulunmaktadır.

K- TÜBİTAK’A BAĞLI ARAŞTIRMA ENSTİTÜSÜ’NÜN DAMGA VERGİSİ MUAFİYETİ OLUP OLMADIĞI

5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’na ekli (II) sayılı cetvelde sayılan “Özel Bütçeli Diğer İdareler” arasında yer alan Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu (TÜBİTAK), 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 8. maddesi gereği resmi daire statüsünde bulunmaktadır. Araştırma Enstitüsü’nün 278 sayılı Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu Kurulması Hakkında Kanun’un 4 ve 7. maddeleri uyarınca kurulduğu, TÜBİTAK’a bağlı olduğu ve ayrı bir tüzel kişiliği bulunmamaktadır.

Bu durumda, TÜBİTAK’a bağlı olup, ayrı bir tüzel kişiliği bulunmayan Araştırma Enstitüsü’nün Damga Vergisi Kanunu’nun 8. maddesi çerçevesinde resmi daire olarak kabulü gerekmekte olup, Enstitü ile Damga Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinde tarifi yapılan resmi daireler veya damga vergisinden muaf tutulmuş diğer kişi ve kuruluşlar arasında düzenlenen kâğıtların damga vergisine tabi tutulmaması gerekmektedir.

Buna göre, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’na ekli (I) sayılı cetveldeki genel bütçe kapsamındaki idareler arasında yer alan, dolayısıyla resmi daire olan bir kurum ile Enstitü arasında iş ile ilgili düzenlenecek ihale kararı ve sözleşmenin, Damga Vergisi Kanunu’na ekli (2) sayılı tablonun I/A-1 fıkrası uyarınca damga vergisinden istisna edilmesi gerekir.

L- VAKIF ÜNİVERSİTESİNİN MUHTASAR, KDV, AYLIK PRİM BİLDİRGELERİ VE BENZERİ BEYANNAMELER İÇİN ÖDENEN DAMGA VERGİLERİNDEN MUAF OLUP OLMADIĞI

2547 sayılı Yüksek Öğretim Kanunu’nun 56. maddesinin (b) fıkrasında, üniversiteler ve ileri teknoloji enstitülerinin genel bütçeye dahil kamu kurum ve kuruluşlarına tanınan mali muafiyetler, istisnalar ve diğer mali kolaylıklardan aynen yararlanacağı; Ek 7. maddesinde de, vakıflarca kurulacak yükseköğretim kurumlarının, bu Kanun’un 56. maddesinde yer alan mali kolaylıklardan, muafiyetlerden ve istisnalardan aynen istifade edeceği hükme bağlanmıştır.

5502 sayılı Kanun(1) ile 4958 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu’nun 1 ila 24. maddeleri yürürlükten kaldırılmış, Sosyal Güvenlik Kurumu kurulmuştur. Söz konusu Kanunun “Vergi ve fon muafiyeti” başlıklı 36. maddesiyle de Sosyal Güvenlik Kurumu’na damga vergisi muafiyeti getirilmiştir. Konuya ilişkin olarak yayınlanan Damga Vergisi Kanunu 16 Sayılı Sirkülerinin 3. bölümünde de, 488 sayılı Kanun’un 8. maddesinde tanımlanan resmi daireler ya da damga vergisinden muaf tutulmuş diğer kişi ve kuruluşlar tarafından 5502 sayılı Kanun’a göre damga vergisi muafiyeti bulunan Sosyal Güvenlik Kurumu’na 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanun’u hükümleri gereğince verilecek sigorta prim bildirgesi niteliğindeki aylık prim ve hizmet belgesi ile e-bildirge sözleşmelerinin damga vergisine tabi tutulmaması gerektiği açıklanmıştır.

Bu değerlendirmelerin ışığında, vakıf üniversitesi olarak kurulan ve 2547 sayılı Kanun uyarınca muafiyeti bulunan üniversiteler tarafından 5502 sayılı Kanun’a göre damga vergisi muafiyeti bulunan Sosyal Güvenlik Kurumu’na verilecek sigorta pirim bildirgelerinin ve resmi daire olan vergi dairesine verilecek vergi beyannamelerinin damga vergisine tabi tutulmaması gerekmektedir.

M- ÜNİVERSİTEYE BAĞLI FAKÜLTE İLE DİĞER KURUM VE KURULUŞLAR ARASINDA DÜZENLENEN KÂĞITLARA İLİŞKİN DAMGA VERGİSİ UYGULAMASI

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, bu Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; 3. maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kâğıtları imza edenler olduğu, resmi dairelerle kişiler arasındaki işlemlere ait kâğıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği; 8. maddesinde, bu Kanun’da yazılı resmi daireden maksadın, genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı; 24. maddesinin ikinci fıkrasında, birden fazla kişi tarafından imza edilen kâğıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu olduğu, bunlar arasında vergiden müstesna olanların bulunmasının damga vergisinin noksan ödenmesini gerektirmeyeceği, damga vergisinden muaf kuruluşlarca kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen ve sadece bu kurumların imzasını taşıyan kâğıtlara ait verginin tamamının kişiler tarafından ödeneceği ancak bu kâğıtlara ait verginin hiç ödenmemesi veya noksan ödenmesi halinde vergi ve cezanın tamamından kişilerle birlikte kurumların müteselsilen sorumlu olacağı; Kanun’a ekli (2) sayılı tablonun “I-Resmi İşlerle İlgili Kâğıtlar” başlıklı bölümünün A/1 fıkrasında, resmi daireler arasındaki işlemleri kapsayan her türlü kâğıtlarla bu dairelerin soruları üzerine kişiler tarafından yazılan cevaplar ve eklerin damga vergisinden istisna olduğu hüküm altına alınmıştır.

5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’na ekli özel bütçeli idarelerin sayıldığı (II) sayılı cetvelde Üniversiteler yer almakta olup, bu üniversitelere bağlı bir birim ve fakültelerin de Damga Vergisi Kanunu’nun 8. maddesi hükmü gereğince resmi daire olarak değerlendirilmesi gerekir.

Bu nedenle, üniversitelere bağlı birim ve fakülteler ile 488 sayılı Kanun’un 8. maddesi kapsamında yer alan resmi daireler veya damga vergisinden muaf tutulmuş kişi ve kuruluşlar arasında düzenlenen kâğıtların damga vergisine tabi tutulmaması gerekir.

Ancak, fakülteler ile resmi daire sayılmayan veya damga vergisi muafiyeti bulunmayan kişi ve kuruluşlar arasında düzenlenen kâğıtlar ile kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak düzenlenen ve sadece fakültelerin imzasını taşıyan kâğıtlara ait damga vergisinin, Damga Vergisi Kanunu’nun 3. maddesi uyarınca bu kişi ve kuruluşlar tarafından ödenmesi gerekmekte olup, bu kâğıtlara ait verginin ödenmemesi veya noksan ödenmesi halinde ise Damga Vergisi Kanunu’nun 24. maddesi hükmü uyarınca söz konusu verginin ödenmesi bakımından fakültelerin müteselsil sorumluluğu bulunmaktadır.

IV- SONUÇ

Damga vergisi uygulamada çok ciddi kavrama ve kapsam sorunları yaratan dolaylı bir muamele vergisidir. Yapısı itibariyle de, doğrudan vergileri (gelir vergisi ve kurumlar vergisi) olumsuz yönde etkileyen, ana vergilerin hasılatların gizlenmesine yol açabilen bir vergidir. Bu olumsuzlukları nedeniyle de süratle uygulama alanının sınırlandırılması veya tümüyle kaldırılması gereken bir vergidir.

Üniversiteler ile bunların yaptıkları çeşitli işlemlerin damağa vergisi karşısındaki durumu çok sık karşılaşılan sorunlardan hareketle yukarıda irdelenmiştir. Özellikle vakıf üniversitelerinin eğitim sistemine eklenmesinden sonra “resmi daire” kapsamı ciddi açmaz olarak karşımıza çıkmakta ve vakıf üniversitelerinin yaptığı muamelelerin damga vergisi karşısındaki durumu çözümsüzlüklere yol açabilmektedir.

Bu çalışmada, özellikle vergi idaresine üniversiteler tarafından yansıtılan sorunlardan ve idarenin bu sorunlara ürettiği çözümlerden hareketle karşılaşılması olası durumlar ele alınmıştır. İdareye yansıyan ve çözüm önerisinde bulunulan açmazlar bir araya toplanarak ve anlaşılır kılınarak üniversitelere damga vergisi konusunda karşılaşmaları olası damga vergisi sorunlarında yardımcı olunması amaçlanmıştır(2).

*           Doç. Dr., T.C. Kadir Has Üniversitesi Hukuk Fakültesi, Öğretim Üyesi

(^G)         Yazının I. Bölümü İçin Bkz. Yaklaşım, Sayı: 249, Eylül 2013, s. 13-16; Yazının II. Bölümü İçin Bkz. Yaklaşım, Sayı: 250, Ekim 2013, s. 22-26

(^·)         İşbu yazıda yer alan görüş ve düşünceler tümüyle yazarına ait olup, hiçbir biçimde yazarın görev yaptığı Kurumu ve Üniversiteleri bağlamaz; o Kurumların görüşü olarak değerlendirilemez ve kullanılamaz. Yazıda yer alan eksiklik ve yanlışlıklardan tümüyle yazarı sorumludur. Makaleyle ilgili görüşlerinizi ahmeterol@ahmeterol.com.tr adresine gönderebilirsiniz.

(1)         20.05.2006 tarih ve 26173 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir.

(2)         Ahmet EROL, “Damga Vergisinde Özellikli Durumlar”, Mükellefin Dergisi, Ağustos 2003, s.77-87; Ahmet EROL, Türk Vergi Sistemi ve Vergi Hukuku, Genişletilmiş ve Güncellenmiş 3. Baskı, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara 2012, s. 349-374