Yazar: Mehmet YÜCEL*
E-Yaklaşım / Kasım 2013 / Sayı: 251
I- GİRİŞ
Vergi,
kamusal hizmetlerinin finansmanını ve ekonominin içinde bulunduğu
sosyal ve ekonomik koşulların gerektirdiği önlemlerin alınabilmesi
amacıyla devlet tarafından alınan karşılıksız, zorunlu ve nihai
ödemelerdir. Kamusal ihtiyaçların karşılanmasıyla görevlendirilen
devletin bu görevini ifa ederken topluma karşı sorumluluğu
bulunmaktadır. Türkiye’de gerçek kişilerin elde ettiği kazançlar Gelir
Vergisi mevzuatı içinde Gelir Vergisi Kanunu’nda gelir unsurları tek tek
sayılarak vergileme esasları tanımlanmıştır. Gelir Vergisi Kanunu’nun
2. maddesinde Gelir Vergisine tabi gelir unsurları ticari kazanç, zirai
kazanç, ücret, serbest meslek kazancı, menkul sermaye iradı, gayrimenkul
sermaye iradı ve diğer kazanç ve iratlar şeklinde sıralanmıştır. Ayrıca
Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80. maddesinde “değer artış
kazançları”, 82. maddesinde ise “arızi kazanç”ların neler olduğu
tanımlanarak sınırlandırılmıştır. Her gelir unsurunda, gelirin elde
edilmiş ve safi tutarının belirlenmiş olması ve tek matrahta toplanarak
artan oranlı vergilendirilmesi esas alınmıştır.
Verginin
ekonomik ve sosyal fonksiyonlarına ve vergide adalet ilkesinin
sağlanması amaçlarına ulaşılmaya çalışılırken çeşitli araç ve
tekniklerden yararlanılmaktadır. Özellikle şahsi gelir vergisi ile
kurumlar vergisinde yoğunlaşan bu uygulamalardan birisi de vergi
muafiyeti ve istisnası uygulamasıdır. Bunlardan vergi istisnası, vergi
kanunlarına vergiye tabi olması gereken bir vergi konusunun çeşitli
nedenlerle (sosyal, ekonomik vb.) kısmen veya tamamen, sürekli ya da
geçici olarak vergi dışı bırakılmasıdır.
İstisna
uygulaması çeşitli amaçlara matuf olarak uygulanmaktadır. Örneğin
ihracat istisnası uygulaması ile; ihracatı arttırmak, ihraç ürünlerine
uluslararası piyasalarda rekabet gücü kazandırmak ve ihraç pazarlarını
geliştirmek, döviz kazandırıcı hizmet ve faaliyetleri desteklemek
amaçlanmaktadır.
II- GAYRİMENKUL SERMAYE İRADININ TARİFİ
Gelir Vergisi Kanununda belirtilen mal ve hakların kiraya verilmesi karşılığında elde edilen gelirler gayrimenkul sermaye iradı olarak
ifade edilmektedir ve belli koşullarda gelir vergisine tabi
tutulmaktadır. Diğer bir ifade ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 70.
maddesinde yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri,
irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya
verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır.
Gayrimenkul sermaye iradının mükellefi, kira gelirine konu mal ve
hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı
sahipleri ile kiralanmış bir mal veya hakkın kiraya verilmesi durumunda
kiracılarıdır. Gayrimenkul sermaye iradı kavramı sadece, Gelir Vergisi
Kanunu’nun 70. maddesinde sayılan mal ve hakların kiraya verilmesinden
elde edilen gelirleri ifade etmektedir. Gayrimenkullerin alım satımından
sağlanan kazançlar, gayrimenkul sermaye iradı olarak değil, Gelir
Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80. maddesi hükmü çerçevesinde, "değer artış
kazancı" olarak vergilendirilmektedir. Bu nedenle, gayrimenkullerin
alım satımından elde edilen kazançlar, GMSİ olarak değerlendirilmez.
III- GAYRİMENKUL SERMAYE İRADINA KONU MAL VE HAKLAR
Gayrimenkul sermaye iradına konu mal ve haklar, Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde ayrıntılı olarak belirlenmiştir. Bunlar;
1-
Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira
bedelleri dahildir), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları,
kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve
bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;
2- Voli mahalleri ve dalyanlar;
3-
Gayrimenkullerin, ayrı olarak kiraya verilen mütemmim cüzileri ve
teferruatı ile bilumum tesisatı demirbaş eşyası ve döşemeleri;
4- Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;
5-
Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira
beratının mucitleri veya kanunî mirasçıları tarafından kiralanmasından
doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.), alameti farika, marka,
ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve
televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve
bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir
formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma
imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve
teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır.);
6-
Telif hakları (bu hakların, müellifleri veya bunların kanuni
mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek
kazancıdır);
Ancak
ihtira beratının mucitleri veya kanuni mirasçıları ile telif haklarının
müellifleri veya bunların kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından
doğan kazançlar, gayrimenkul sermaye iradı değil, serbest meslek
kazancıdır.
7-
Gemi ve gemi payları (Motorlu olup olmadıklarına ve tonilatolarına
bakılmaz) ile bilumum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları;
8- Motorlu nakil ve cer vasıtaları, her türlü motorlu araç, makine ve tesisat ile bunların eklentileri.
Yukarıda
yazılı mallar ve haklar, ticarî veya zirai bir işletmeye dahil
bulunduğu takdirde bunların iratları ticarî veya zirai kazancın
tespitine ilişkin hükümlere göre hesaplanır.
Tüccarlara
ait olsa dahi, işletmeye dahil bulunmayan gayrimenkullerle hakların
kiraya verilmesinden elde edilen gelir de gayrimenkul sermaye iradı
kabul edilir.
Vakfın
gelirinden hizmet karşılığı olmayarak alınan hisseler ile zirai
faaliyete bilfiil iştirak etmeksizin sadece üründen pay alan arazi
sahiplerinin gelirleri bu kanunun uygulanmasında gayrimenkul sermaye
iradı addolunur.
IV- GAYRİMENKUL SERMAYE İRADININ ELDE EDİLMESİ
Kira
gelirinde gelirin elde edilmesi, tahsil esasına bağlanmıştır. Tahsil
esasına göre kira gelirinin vergilendirilmesi için nakden veya ayni
olarak tahsil edilmiş olması gerekmektedir. Gayrimenkul sermaye
iratlarında, gayrisafi hasılat, 70. maddede yazılı mal ve hakların
kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara
ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin tutarıdır.
Ayın olarak tahsil edilen kiralar, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre emsal bedeli ile paraya çevrilir.
Kiracı
tarafından gayrimenkulü genişletecek veya iktisadi değerini devamlı
surette artıracak şekilde gayrimenkule ilave edilen kıymetler, kira
müddetinin hitamında bedelsiz (Kıymetlerin emsal bedelinden düşük
değerle devri halinde, aradaki fark bedelsiz devir sayılır) olarak
kiralayana devrolunduğu takdirde, mezkur kıymetler kiralıyan bakımından,
bu tarihte aynen tahsil olunmuş addolunur.
Gelecek
yıllara ait olup peşin tahsil olunan kiralar, ilgili bulundukları
yılların hasılatı sayılır. Şu kadar ki, ölüm ve memleketi terk
hallerinde mükellefiyetin kalktığı tarihi takibeden zamanlara ait olmak
üzere peşin tahsil olunan kiralar, mükellefiyetin kalktığı dönemin
hasılatı addolunur.
Gayrimenkul iradı sahipleri için;
1. Bilgi sahibi olmaları kaydıyla namlarına, kamu müessesesine, icra dairesine, bankaya, notere veya postaya para yatırılması;
2.
Kira olarak doğan alacağın başka bir şahsa temliki (Temlikin ivazlı
olup olmadığına bakılmaz. İvazlı temliklerde ivazın tahsil şartı
aranmaz) veya kiracısına olan borcu ile takası; tahsil hükmündedir.
Yabancı
parasıyla yapılan ödemeler, ödeme gününün borsa rayici ile, borsada
rayici yoksa, Maliye Bakanlığı’nca tespit edilecek kur üzerinden Türk
parasına çevrilir.
V- KİRAYA İLİŞKİN TAHSİLAT VE ÖDEMELERİN BELGELENDİRİLMESİ ZORUNLULUĞU VE MÜEYYİDESİ
Kira geliri elde edenler ile kiracıların;
- Konutlarda her bir konut için 500 TL ve üzerinde kira geliri elde edilmesi halinde,
-İşyerlerinde
ise, miktar sınırlaması olmaksızın kiraya ilişkin tahsilat ve
ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idareleri
tarafından düzenlenen belgelerle tevsik etmesi zorunluluğu
bulunmaktadır.
Banka,
benzeri finans kurumları veya posta idareleri aracı kılınmak suretiyle,
para yatırma veya havale, çek veya kredi kartı gibi araçlar kullanılmak
suretiyle yapılan tahsilat ve ödemeler karşılığında dekont veya hesap
bildirim cetvelleri düzenlendiğinde, bu belgeler tevsik edici belge
kabul edilecektir. Bankaların internet şubeleri üzerinden yapılan ödeme
ve tahsilatlar da aynı kapsamdadır. Söz konusu zorunluluklara
uymayanlara kesilecek ceza, Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355.
maddesinin o yıl için belirlenen özel usulsüzlük cezası miktarından az
olmamak üzere her bir işlem için bu işleme konu tutarın % 5’idir.
VI- GAYRİMENKUL SERMAYE İRADINDA İSTİSNA UYGULAMASI
A- 6322 SAYILI KANUNLA GETİRİLEN YENİ DÜZENLEME
Gayrimenkul
sermaye iradında istisna uygulaması, Gelir Vergisi Kanunu’nun 21.
maddesinde düzenlenmiştir. İstisna uygulamasından yararlanabilmek için
her şeyden önce binaların ve dairelerin mesken (konut) olarak kiraya
verilmiş olması gerekmektedir. İş yeri, dükkan, muayenehane, mağaza,
depo vb. olarak kiraya verilen taşınmazlar için istisnadan
yararlanabilmek mümkün değildir. Diğer taraftan kiralanan daire hem
konut hem iş yeri (home office) olarak kullanacak olursa, ilgili 128
Sıra No’lu Gelir Vergisi Kanunu Genel Tebliği gereği yine istisnadan
faydalanılamayacaktır. Sahip olunan birden fazla konut dolayısıyla kira
geliri elde edilmiş ise, istisna yalnızca bir kez uygulanabilecektir.
Diğer taraftan; kira geliri elde edilen meskene birden fazla kişi ortak
ise, istisna her bir ortak için ayrı ayrı dikkate alınacaktır.
Konut
kira geliri elden gerçek kişiler açısından GVK’nın 21. maddesinde yer
alan istisnadan yararlanma koşullarında 6322 sayılı Kanun ile önemli
kısıtlamalar getirilmiştir. Yeni dönemde, konut kira geliri ile
birlikte, ücret, menkul sermaye iradı veya diğer kazanç ve iratlardan
herhangi birine veya tamamına sahip bulunan kişiler yönünden, brüt
gelirleri toplamının belli tutarı aşması durumunda istisnadan
faydalanılması imkanı bulunmamaktadır.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 21. maddesinde yer alan söz konusu düzenlemeye göre; binaların mesken olarak kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde elde edilen hasılatın (284 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2013 yılı için 3.200 TL) lirası
gelir vergisinden müstesnadır. İstisna haddi üzerinde hasılat elde
edilip beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi halinde, bu istisnadan
yararlanılamaz.
Ticari, zirai veya mesleki kazancını yıllık beyanname ile bildirmek mecburiyetinde olanlar ile (6322
sayılı kanunun 5.maddesiyle değişen ibare; 01.01.2013 tarihinden
itibaren elde edilen hasılatlara uygulanmak üzere Yürürlük 15.06.2012)
istisna haddinin üzerinde hasılat elde edenlerden, beyanı gerekip
gerekmediğine bakılmaksızın ayrı ayrı veya birlikte elde ettiği ücret,
menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve
iratlarının gayri safi tutarları toplamı 103 üncü maddede yazılı
tarifenin üçüncü diliminde ücret gelirleri için yer alan tutarı aşanlar
bu istisnadan faydalanamazlar.
Düzenlemeyle;
belirli bir tutarın üzerinde ücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkul
sermaye iradı ile diğer kazanç ve irat elde edenlerin söz konusu
gelirlerin gayri safi tutarları toplamı 103. maddede yazılı tarifenin
üçüncü diliminde ücret gelirleri için yer alan tutarı aşanlar; ticari,
zirai ve mesleki kazancı nedeniyle beyanname verenler gibi, söz konusu
istisnadan yararlanması imkanı kaldırılmıştır. Elde edilen kazanç ve
iratların brüt tutarlarının toplamı dikkate alınacaktır. Belirtilen bu
kazanç ve iratların beyana konu edilip edilmemesinin (ücretler ya da
mevduat faizi gibi) ya da bu kazanç ve iratlara herhangi bir istisna
uygulanıp uygulanmamasının önemi de bulunmayacaktır. Mesken kira
gelirinin istisnadan yararlanıp yararlanamayacağına yönelik tutarın
tespitinde; ücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermaye iradı ile
diğer kazanç ve iratların, ayrı ayrı veya birlikte elde edilmesine
bakılmayacaktır.
Değişikliğin
gerekçesinde; vergilemede adalet ilkesi kapsamında, yüksek tutarlarda
ücret, menkul ve gayrimenkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve irat elde
edenlerin ayrıca böyle bir istisnadan yararlanmasının engellenmesinin
amaçlandığı ifade edilmektedir.
Vergi
Usul Kanunu’nun 156. maddesinde; ticari, sınai, zirai ve mesleki
faaliyette iş yeri; bu faaliyetlerin icrasına tahsis edilen veya bu
faaliyetlerde kullanılan yer olarak tanımlanmıştır. Bu itibarla, mesken
olarak kiraya verilen gayrimenkuller için kabul edilmiş bulunan
istisnanın aynı zamanda işyeri olarak kiralanan binalar için uygulanması
mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre; konut
kira geliri elde eden kişilerin, yıllık olarak tespit edilen istisna
tutarının (2012 yılı için istisna tutarı 3.000 TL, 2013 yılı için
istisna tutarı 3.200 TL) altında kira geliri elde etmesi halinde vergi
dairesinde mükellefiyet kaydı açtırmasına ve beyanname vermesine gerek
bulunmamaktadır.
İstisna
tutarının üzerinde konut kira geliri elde edilmesi halinde ise yıllık
beyanname ile beyan edilen kira gelirinden istisna tutarının düşülmesi
gerekmektedir.
B- TİCARİ, ZİRAİ VEYA MESLEKİ KAZANCINI YILLIK BEYANNAME İLE BİLDİRENLERİN DURUMU
Ticari
(basit usule tabi olsa bile) zirai veya mesleki kazancını yıllık
beyanname ile bildirmek mecburiyetinde olanlar istisnadan
yararlanamamaktadır. Söz konusu faaliyetlerin zararla veya karla
sonuçlanmasının ise bir önemi bulunmuyor. Örneğin, bir doktor faal
olarak mesleğini icra ediyorsa, dairesini konut olarak kiraya verse bile
istisna uygulamasından yararlanması mümkün değildir. Ticari varlıklar
içerisinde yer alan gayrimenkullerin kiralanması halinde elde edilen
gelir ticari kazançtır.
VII- GAYRİMENKUL SERMAYE İRADINDA EMSAL KİRA BEDELİ
A- KİRA BEDELİNİN HİÇ OLMAMASI VEYA DÜŞÜK OLMASI
Kira bedelinin hiç olmaması veya düşük olması halinde, “emsal kira bedeli” esas alınır. Buna göre;
- Gayrimenkulün bedelsiz olarak başkalarının kullanımına bırakılması,
-
Kiraya verilen gayrimenkulün kira bedelinin emsal kira bedelinden düşük
olması hallerinde emsal kira bedeli esası uygulanacaktır.
Aşağıda belirtilen hallerde ise emsal kira bedeli esası uygulanmaz:
- Boş kalan gayrimenkullerin korunması amacıyla bedelsiz olarak başkalarının ikametine bırakılması,
-
Binaların mal sahiplerinin çocuklarının, anne ve babalarının veya
kardeşlerinin ikametine tahsis edilmesi (Ancak, bu kimselerin her
birinin ikametine birden fazla konut tahsis edilmişse bu konutların
yalnız birisi hakkında emsal kira bedeli hesaplanmaz),
- Mal sahibi ile birlikte akrabaların da aynı evde veya dairede oturması,
-
Genel bütçeye dahil daireler ve katma bütçeli idareler, il özel
idareleri ve belediyeler ile diğer kamu kurum ve kuruluşlarınca yapılan
kiralamalar.
B- EMSAL KİRA BEDELİ NASIL HESAPLANIR?
Kiraya
verilen bina ve arazilerde emsal kira bedeli, varsa yetkili özel
makamlarca veya mahkemelerce saptanmış kira bedelidir. Böyle bir makam
yoksa, o bina ya da arazi için kira takdiri veya tespiti yapılmamışsa;
emsal kira bedeli, emlâk vergisi değerinin % 5’idir.
Bina
veya arazi dışında kalan mal ve haklarda emsal kira bedeli, bunların
maliyet bedelinin %10’udur. Bu bedel bilinmiyorsa, Vergi Usul Kanunu’nun
servetlerin değerlemesi hakkındaki hükümlerine göre belli edilen
değerlerinin % 10’udur.
Örnek: Metin
Bey, 2013 yılında emlak vergisi değeri 150.000 TL olan bir apartman
dairesini bedelsiz olarak arkadaşının kullanımına bırakmıştır.
Bu
durumda, kira geliri elde edilmediği halde, emsal kira bedeli
hesaplanması ve buna göre bulunacak tutar kadar kira geliri elde edilmiş
sayılması gerekmektedir.
Emsal Kira Bedeli: 150.000 x % 5= 7.500 TL olacaktır. Bu tutar, beyan edilmesi gereken gelir olarak dikkate alınacaktır.
VIII- GAYRİMENKUL SERMAYE İRADINDA SAFİ İRADIN TESPİTİ
Gelir
vergisi Kanunu’nun 1. maddesine göre gelir; bir gerçek kişinin bir
takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır. Aynı
Kanunun 2. maddesinde gelirin unsurları; ticarî kazançlar, ziraî
kazançlar, ücretler, serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye
iratları, menkul sermaye iratları, diğer kazanç ve iratlar olarak
belirlenmiştir. Gelir vergisi Kanunu’nun 71. maddesine göre; gelirin
unsurlarından biri olan gayrimenkul sermaye iratlarının
vergilendirilmesinde safi irat, gayrisafi hasılattan iradın sağlanması
ve idamesi için yapılan giderler indirildikten sonra kalan müspet
farktır.
Gelir
vergisi Kanunu’nun 74. maddesine göre gayrimenkul sermaye iratlarında
safi iradın tespitinde gerçek gider yöntemi ve götürü gider yöntemi
olmak üzere iki farklı yöntem öngörülmüştür. Bu usullerden herhangi
birini seçmekte mükellefler serbesttirler. Gerçek gider yöntemi veya
gerçek gider yönteminin seçimi, gayrimenkullerin tümü için yapılır.
Yani bunlardan bir kısmı için gerçek gider yöntemi bir kısmı için götürü
gider yöntemi seçilemez. Ayrıca götürü gider yöntemini seçen
mükellefler, iki yıl geçmedikçe bu usulden dönemezler, yani gerçek gider
yöntemine geçemezler. Örneğin GMSİ mükellefi Metin Bey, 2013 yılında
elde etmiş olduğu gayrimenkul sermaye iradı ile ilgili beyanını götürü
gider yöntemini seçerek verirse, 2014 yılı beyanında da bu yöntemi
uygulamak zorundadır. İsterse 2015 yılında gerçek gider yöntemine
geçebilir, isterse götürü gider yönteminde beyanını vermeye devam
edebilir.
A- GERÇEK GİDER YÖNTEMİ
Gerçek
Gider Yöntemi; gayri safi irat toplamından, Gelir Vergisi Kanunu’nun
74. maddesinde sayılan giderlerin (istisnaya isabet eden kısmı hariç
olmak üzere) indirilmesi yöntemidir. Zira Gelir Vergisi Kanunu’nun 74.
maddesinde safi iradın bulunması için, 21. maddeye göre istisna edilen
gayrisafi hasılata isabet edenler hariç olmak üzere gayrisafi hasılattan
aşağıda yazılı giderler indirileceği hüküm altına alınmıştır. Bu
itibarla safi iradın tespitinde Gerçek Gider Yöntemini seçenler, aşağıda
sayılan giderleri aşağıda belirtilen usul ve esaslar çerçevesinde gayri
safi hasılattan indirebileceklerdir.
1- Kiraya veren tarafından ödenen aydınlatma, ısıtma, su ve asansör giderleri;
2- Kiraya verilen malların idaresi için yapılan ve gayrimenkulün ehemmiyeti ile mütenasip olan idare giderleri;
3- Kiraya verilen mal ve haklara müteallik sigorta giderleri;
4-
Kiraya verilen mal ve haklar dolayısıyla yapılan ve bunlara sarf olunan
borçların faizleri ile konut olarak kiraya verilen bir adet
gayrimenkulün iktisap yılından itibaren beş yıl süre ile iktisap
bedelinin % 5’i (İktisap bedelinin % 5’i tutarındaki bu indirim, sadece
ilgili gayrimenkule ait hâsılata uygulanır. Ancak, indirilmeyen kısım
88. maddenin 3’ üncü fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı
sayılmaz),
5-
Kiraya verilen mal ve haklar için ödenen vergi, resim, harç ve
şerefiyelerle kiraya verenler tarafından ödenmiş olmak şartıyla
belediyelere ödenen harcamalara iştirak payları;
6-
Kiraya verilen mal ve haklar için ayrılan amortismanlar (Amortismana
tabi değer, malum ise maliyet bedeli, malum değilse, bina ve arazi için
vergi değeri, diğer mallar için Vergi Usul Kanunu’nun 267. maddesinin 3.
sırasına göre tespit edilen emsal değeridir);
7-
Kiraya verenin yaptığı onarım giderleri (Emlakın iktisadi değerini
artıracak surette tevsii, tadili veya bunlara ilaveler yapılması için
ihtiyar olunan giderler onarım gideri sayılmaz);
8- Kiraya verilen mal ve haklara ait bakım ve idame giderleri;
9- Kiraladıkları mal ve hakları kiraya verenlerin ödedikleri kiralar ve diğer gerçek giderler;
10-
Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları
konutun kira bedeli (Kira indirimi gayri safi hasılattan GVK’nın 74.
maddesinin 1 ila 9 ve 11 numaralı bentlerinden yazılı giderler
düşüldükten sonra, kalan miktar üzerinden yapılır; kiranın indirilemeyen
kısmı 88. maddenin 3. fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı
sayılmaz);
11- Kiraya verilen mal ve haklarla ilgili olarak mukavelenameye kanuna veya ilama istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar.
Gayrimenkul
sermaye mahiyetindeki mal ve hakların kısmen kiraya verilmesi halinde,
yukarıda yazılı giderlerden yalnız bu kısma isabet edenler hasılattan
indirilebilir. Bu madde hükmünün uygulanmasında para cezaları, vergi
cezaları, gecikme zam ve faizleri hasılattan gider olarak indirilemez.
Ayrıca yukarıda yazılı giderlerin safi iradın tespitinde dikkate
alınabilmesi için belgeli olması şarttır.
B- GÖTÜRÜ GİDER YÖNTEMİ
Gayrimenkul
sermaye iratlarında safi iradın tespiti yöntemlerinden biri de Götürü
Gider Yöntemidir. Bu yöntem, Gelir Vergisi Kanunu’nun 74. maddesinde yer
alan “Mükellefler (hakları kiraya
verenler hariç) diledikleri takdirde yukarıda yazılı giderlere karşılık
olmak üzere hasılatlarından %25’ini götürü olarak indirebilirler.
Götürü gider usulünü kabul edenler iki yıl geçmedikçe bu usulden
dönemezler.” dayanmaktadır. Bu yöntemde gider tutarı,
hasılatın (gayri safi hasılattan indirim şartları olmak koşuluyla
istisna tutarı indirildikten sonra kalan tutarın) %25’i olarak
hesaplanmaktadır. Götürü gider yöntemine ilişkin yukarıda yer verilen
Kanun hükmünden de açıkça anlaşılacağı üzere; hakları kiraya verenler
götürü gider yönteminden yararlanamamaktadırlar. Bu nedenle hakları
kiraya vermek suretiyle gayrimenkul sermaye iradı elde edenler, safi
iradın tespitinde gerçek gider yöntemini seçmek zorundadırlar.
IX- KİRA GELİRİ ELDE EDİLDİĞİ HALDE BEYANNAME VERİLMEZ VEYA EKSİK BEYAN EDİLİRSE NE OLUR
Konutlardan elde edilen kira gelirleri beyan edilmez veya eksik beyan edilirse, 3.200 TL’lik istisnadan yararlanılamaz.
Beyan
edilmesi gereken kira gelirinin bildirilmemesi halinde, mükellef adına
iki kat I. derece usulsüzlük cezası kesilir ve gelir takdir komisyonunca
takdir edilir.
Takdir
edilen gelir üzerinden, gelir vergisi ile vergi cezası hesaplanır.
Ayrıca gecikilen her ay için gecikme faizi talep edilir.
Bu
şekilde tahakkuk eden vergi, ceza ve gecikme faizinin tahakkuk
tarihinden itibaren bir ay içinde ödenmesi zorunludur. Ödenmediği
takdirde, vergi dairesince ayrıca her ay için (Ay kesirlerine isabet
eden gecikme zammı günlük olarak hesap edilir.) ayrı ayrı gecikme zammı
hesaplanmak suretiyle cebren tahsil yoluna gidilir.
Geçmiş
takvim yıllarına ait kira gelirlerini ilgili beyan döneminde hiç beyan
etmeyen veya eksik beyan eden kira geliri sahibinin bu gelirlerini,
Vergi Usul Kanunu’nda yer alan Pişmanlık ve Islah hükümlerinden
yararlanarak beyan etmeleri mümkündür. Kira gelirlerini pişmanlık
yoluyla beyan eden mükellefler istisnadan yararlanacak ve Vergi Usul
Kanunu hükümlerine göre vergi cezaları kesilmeyecektir. Bu mükellefler
hakkında sadece pişmanlık zammı uygulanacaktır.
X- GAYRİMENKUL SERMAYE İRADINDA ZARAR DOĞMASI HALİ
Gayrimenkul
sermaye iradına konu olan sermayenin kendisinde meydana gelen
eksilmeler zarar sayılmaz ve iradın gayrisafi miktarının tespitinde
gider olarak kabul edilmezler. Gayrimenkul sermaye iradının gider
indirim hesabında gider fazlalığı dolayısıyla doğan zararlar, gelecek
yıllarda elde edilen kira gelirinden gider olarak düşülebilir. Ancak,
sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları
konut veya lojmanların kira bedelini indirim konusu yapması durumunda,
zarar doğması halinde, bu zararın gelecek yıllarda elde edilen
gayrimenkul sermaye iradından indirim konusu yapılması söz konusu
değildir.
XI- SONUÇ
Gelir
Vergisi Kanunu’nda düzenlenen gelir unsurlarından biri de gayrimenkul
sermaye iradıdır. Bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait
olan nakden veya aynen tahsil edilen kira gelirleri gayri safi kira
hasılatı olacaktır. Bu gelirlerin elde edilmesi için yapılan giderler
düşüldükten sonra kalan safi gelir de, vergi konusu olan kira geliri
olacaktır. Beyan edilecek safi gelirin tespitinde; mükellefler bu
gelirlerin elde edilmesi için yapılan gerçek giderleri dikkate
alabilecekleri gibi, tahsil edilen kira gelirlerinin % 25’ini doğrudan
götürü gider olarak, gayri safi gelirden indirim konusu yapabilirler.
Söz konusu % 25 götürü gider olanağı, stopaja tabi tutulmuş veya stopaja
tabi tutulmamış konut kira gelirlerinin vergilendirilmesinde
uygulanabilir. Gerçek gider uygulaması esasında ise istisnaya tekabül
eden giderler düşülemez. Eğer gelecek yılların kira gelirleri peşin
tahsil edilmişse, bunlar beyan edilmeyecek ve ilgili yılların hasılatı
sayılacaktır.
Genelde
vergi kanunlarımızda, özelde ise Gelir Vergisi Kanunu’nda sosyal ve
ekonomik mülahazalar gözetilerek konulmuş muhtelif istisna hükümleri yer
almaktadır. Bu istisna hükümlerinden belki de en fazla sayıda mükellefi
ilgilendireni ise binaların mesken olarak kiraya verilmesinden elden
edilen gelirlerin bir kısmına yönelik olan istisna düzenlemesidir. Buna
göre mesken veya işyeri kira geliri elde eden mükellefler; yıllık gelir
vergisi beyannamesini dolduracaklar, mesken kira gelirlerinin (2013 yılı
için) 3.200 TL’lik kısmı vergiden istisna tutulacak, kira geliri elde
edenler bu gelirlerini beyan etmedikleri veya eksik beyan ettikleri
takdirde 3.200 TL’lik istisnadan yararlanamayacaklardır. Ayrıca kira
gelirinin yanında ticari, zirai veya mesleki kazancını beyan etmek
zorunda olanların 3.200 TL’lik istisnadan yararlanmaları mümkün
bulunmamaktadır.
Konut
kira geliri elden gerçek kişiler açısından Gelir Vergisi Kanunu’nun 21.
maddesinde yer alan istisnadan yararlanma koşullarında 6322 sayılı
Kanun ile önemli kısıtlamalar getirilmiştir. 6322 sayılı Kanunla
getirilen yeni düzenlemeyle; ücret, menkul sermaye
iradı, gayrimenkul sermaye iradı ile diğer kazanç ve irat elde edenlerin
söz konusu gelirlerinin gayri safi tutarları toplamı 103. maddede
yazılı tarifenin üçüncü diliminde ücret gelirleri için yer alan tutarı
aşanların, ticari, -zirai ve mesleki kazancı nedeniyle beyanname
verenler gibi-, söz konusu istisnadan yararlanmaları imkanı ortadan
kaldırılmıştır.
_________________________________
* Vergi Müfettişi
Hiç yorum yok:
Yorum Gönder